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TASSAZIONE SEPARATA

 

Ai sensi dell'art. 17 del TUIR, 1. L'imposta si applica separatamente sui seguenti redditi:
a) trattamento di fine rapporto di cui all'articolo 2120 del codice civile e indennità equipollenti, comunque denominate, commisurate alla durata dei rapporti di lavoro dipendente, compresi quelli contemplati alle lettere a), d) e g) del comma 1 dell'articolo 50 , anche nelle ipotesi di cui all'articolo 2122 del codice civile; altre indennità e somme percepite una volta tanto in dipendenza della cessazione dei predetti rapporti, comprese l'indennità di preavviso, le somme risultanti dalla capitalizzazione di pensioni e quelle attribuite a fronte dell'obbligo di non concorrenza ai sensi dell'articolo 2125 del codice civile nonché le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell'autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione del rapporto di lavoro;

[a-bis) le prestazioni pensionistiche di cui alla lettera h-bis) del comma 1 dell'articolo 50, erogate in forma di capitale, ad esclusione del riscatto della posizione individuale ai sensi dell'articolo 10, comma 1, lettera c), del decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124, diverso da quello esercitato a seguito di pensionamento o di cessazione del rapporto di lavoro per mobilità o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti;]

b) emolumenti arretrati per prestazioni di lavoro dipendente riferibili ad anni precedenti, percepiti per effetto di leggi, di contratti collettivi, di sentenze o di atti amministrativi sopravvenuti o per altre cause non dipendenti dalla volontà delle parti, compresi i compensi e le indennità di cui al comma 1 dell'articolo 50 e al comma 2 dell'articolo 49;

c) indennità percepite per la cessazione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa, di cui al comma 1, lettera c-bis), dell'articolo 50, se il diritto all'indennità risulta da atto di data certa anteriore all'inizio del rapporto nonché, in ogni caso, le somme e i valori comunque percepiti, al netto delle spese legali sostenute, anche se a titolo risarcitorio o nel contesto di procedure esecutive, a seguito di provvedimenti dell'autorità giudiziaria o di transazioni relativi alla risoluzione dei rapporti di collaborazione coordinata e continuativa;

c-bis) indennità di mobilità di cui all'articolo 7, comma 5, della legge 23 luglio 1991, n. 223, e trattamento di integrazione salariale di cui all'articolo 1-bis del decreto-legge 10 giugno 1994, n. 357, convertito, con modificazioni, dalla legge 8 agosto 1994, n. 489, corrisposti anticipatamente;

d) indennità per la cessazione di rapporti di agenzia delle persone fisiche e delle società di persone;

e) indennità percepite per la cessazione da funzioni notarili;

f) indennità percepite da sportivi professionisti al termine dell'attività sportiva ai sensi del settimo comma dell'articolo 4 della legge 23 marzo 1981, n. 91, se non rientranti tra le indennità indicate alla lettera a);

g) plusvalenze, compreso il valore di avviamento, realizzate mediante cessione a titolo oneroso di aziende possedute da più di cinque anni e redditi conseguiti in dipendenza di liquidazione, anche concorsuale, di imprese commerciali esercitate da più di cinque anni;

g-bis) plusvalenze di cui alla lettera b) del comma 1 dell'articolo 67 realizzate a seguito di cessioni a titolo oneroso di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria secondo gli strumenti urbanistici vigenti al momento della cessione;

g-ter) corrispettivi di cui all'articolo 54, comma 1-quater, se percepiti in unica soluzione;

h) indennità per perdita dell'avviamento spettanti al conduttore in caso di cessazione della locazione di immobili urbani adibiti ad usi diversi da quello di abitazione e indennità di avviamento delle farmacie spettanti al precedente titolare;

i) indennità spettanti a titolo di risarcimento, anche in forma assicurativa, dei danni consistenti nella perdita di redditi relativi a più anni;

l) redditi compresi nelle somme attribuite o nel valore normale dei beni assegnati ai soci delle società indicate nell'articolo 5 nei casi di recesso, esclusione e riduzione del capitale o agli eredi in caso di morte del socio, e redditi imputati ai soci in dipendenza di liquidazione, anche concorsuale, delle società stesse, se il periodo di tempo intercorso tra la costituzione della società e la comunicazione del recesso o dell'esclusione, la deliberazione di riduzione del capitale, la morte del socio o l'inizio della liquidazione è superiore a cinque anni;

[m) ... ]

n) redditi compresi nelle somme o nel valore normale dei beni attribuiti alla scadenza dei contratti e dei titoli di cui alle lettere a), b), f) e g) del comma 1 dell'articolo 44, quando non sono soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o ad imposta sostitutiva, se il periodo di durata del contratto o del titolo è superiore a cinque anni;

n-bis) somme conseguite a titolo di rimborso di imposte o di oneri dedotti dal reddito complessivo o per i quali si è fruito della detrazione in periodi di imposta precedenti. La presente disposizione non si applica alle spese rimborsate di cui all'articolo 15, comma 1, lettera c), quinto e sesto periodo.

2. I redditi indicati alle lettere da g) a n) del comma 1 sono esclusi dalla tassazione separata se conseguiti da società in nome collettivo o in accomandita semplice; se conseguiti da persone fisiche nell'esercizio di imprese commerciali, sono tassati separatamente a condizione che ne sia fatta richiesta nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta al quale sarebbero imputabili come componenti del reddito di impresa. 3. Per i redditi indicati alle lettere da d) a f) del comma 1 e per quelli indicati alle lettere da g) a n-bis) non conseguiti nell'esercizio di imprese commerciali il contribuente ha facoltà di non avvalersi della tassazione separata facendolo constare espressamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta in cui è avvenuta o ha avuto inizio la percezione. Per i redditi indicati alle lettere a), b), c) e c-bis) del comma 1 gli uffici provvedono a iscrivere a ruolo le maggiori imposte dovute con le modalità stabilite negli articoli 19 e 21 ovvero facendo concorrere i redditi stessi alla formazione del reddito complessivo dell'anno in cui sono percepiti, se ciò risulta più favorevole per il contribuente.

 

TASSAZIONE SEPARATA SU EMOLUMENTI ARRETRATI

Sent. n. 305 del 9 ottobre 2006 (ud. del 18 settembre 2006) della Comm. trib. prov. di Bologna, Sez. XII - Pres. e Rel. Martinelli Imposte sui redditi - Emolumenti arretrati - Tassazione separata - Non imputabilità del ritardo - Prova - Onere - Art. 16 (ora art. 17) del D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917

Ora, la fattispecie impositiva descritta dall'art. 16 del Tuir prevede la naturale assoggettabilità a tassazione separata di tutti quegli emolumenti percepiti in periodo di imposta successivi quando, in sostanza, la ritardata corresponsione avviene per ragioni non imputabili alla parti. 7. L'assenza di ascrivibilità alla volontà delle parti costituisce, dunque, l'elemento caratterizzante la tassazione separata: in difetto di tale elemento, si applica la tassazione ordinaria. 8. La questione, quindi, si sposta sul terreno probatorio e investe l'individuazione della parte onerata di dimostrare l'assenza di volontarietà bilaterale nella retribuzione differita. 9. Per quanto riguarda l'assenza di volontarietà in capo al percipiente, cioè al prestatore di lavoro, in difetto di elementi di segno contrario, essa può essere presunta posto che secondo l'id quod plerumque accidit nessun lavoratore, potendo scegliere, opterebbe per farsi pagare con mesi o anni di ritardo. 10. Tale presunzione, poi, può dirsi assoluta quando il solvens, come nel caso di specie, è un ente di diritto pubblico che, notoriamente, paga senza interpellare il percipiente. 11. Per quanto riguarda la sussistenza di una volontà in capo al solvens di pagare in ritardo, essa deve essere dimostrata da chi pretende di sottoporre gli emolumenti, corrisposti al lavoratore in ritardo, a tassazione ordinaria. 12. In effetti, a ben vedere, solo il solvens è in grado di conoscere le ragioni per cui paga in ritardo e spiegare da quale causa dipendono (mentre nulla ne sa l'accipiens). 13. Queste ragioni, poi, se contestate dall'accipiens, devono essere, oltre che indicate, anche provate nel giudizio davanti al giudice tributario al quale compete la valutazione sulla volontarietà/involontarietà del ritardo del solvens. 14. In difetto di indicazione e di prova sulla volontà e/o sulle ragioni del ritardato pagamento di emolumenti, questi ultimi si devono ritenere assoggettati a tassazione separata.

Sent. n. 564 del 22 gennaio 1987 (ud. del 4 luglio 1986) della Corte Cass. Irpef - Tassazione separata - Retribuzioni relative a prestazioni professionali di anni precedenti - Sono emolumenti arretrati

Richiamando la decisione della Suprema Corte (Sez. I, sentenza n. 3019 del 3.5.1986, n. 446030), ha ribadito il principio che "agli effetti dell'Irpef, costituiscono (emolumenti) "arretrat¡........................................., soggetti al regime di tassazione separata..., quelli comunque corrisposti in un periodo di imposta successivo a quello (in cui avrebbero dovuto essere pagati), anche per mera mancanza di fondi da parte del datore di lavoro o per ritardo nella procedura di liquidazione".

Sent. n. 3019 del 18 ottobre 1985-25 marzo 1986 della Corte Cass. Irpef - Compensi corrisposti con ritardo per mancanza di fondi - Assoggettamento a tassazione separata

Qualora il ritardo dei pagamenti delle retribuzioni è esclusivamente dovuto a mancanza di fondi, è escluso che la tassazione separata dipenda dalla scelta della P.A. erogante

Circ. n. 1/R.T. (prot. n. 50550) del 15 dicembre 1973 Dir. II.DD. Imposte sul reddito - Ritenute sui redditi di lavoro

EMOLUMENTI ARRETRATI 15. Nozione Per alcune categorie di redditi, generalmente a formazione pluriennale, il legislatore prevede, all'art. 13 del D.P.R. n. 597, una particolare forma di tassazione separata, con conseguente esclusione dei redditi stessi dal reddito complessivo netto dell'anno. Fra i redditi assoggettati a tale forma di tassazione rientrano, nell'ambito dei redditi di lavoro dipendente, gli emolumenti arretrati relativi ad anni precedenti percepiti dai prestatori di lavoro dipendente e le indennità di fine rapporto di lavoro (lettere d) ed e) dell'art. 12 del D.P.R. n. 597). In particolare, per quanto riguarda gli emolumenti arretrati, l'art. 13 prevede che l'imposta viene determinata applicando l'aliquota corrispondente alla metà del reddito complessivo netto del contribuente nel biennio anteriore all'anno in cui detti emolumenti sono stati percepiti. Se in uno dei due anni precedenti la percezione non vi sia stato reddito imponibile, l'aliquota va determinata con riferimento all'intero reddito dell'altro anno; ove anche questo manchi, si applica l'aliquota del 10 per cento. Per emolumenti arretrati devono intendersi tutte quelle somme che, per effetto di leggi, contratti, sentenze, promozioni, cambiamenti di qualifica o di altro titolo similare, sono corrisposte per anni precedenti a quello in cui vengono percepiti. Per momento della percezione, ai fini dell'individuazione del biennio precedente, deve intendersi quello in cui gli arretrati vengono messi in pagamento e sono quindi disponibili per l'interessato. In relazione alla suesposta nozione di arretrati, restano fuori dal particolare sistema di tassazione separata quegli emolumenti la cui ritardata percezione non trova giustificazione in uno degli anzidetti titoli. Questi ultimi emolumenti, pertanto, sono soggetti al normale sistema di tassazione, e ai fini dell'applicazione della ritenuta si cumulano con gli altri compensi del periodo di paga in cui vengono corrisposti. Per lo stesso motivo non può considerarsi emolumento arretrato il compenso per lavoro straordinario relativo al mese di dicembre pagato nel mese di gennaio, il quale va quindi cumulato con le retribuzioni ordinarie di quest'ultimo mese. Diversa considerazione va fatta per il caso di arretrati venutisi a creare a seguito di ritardo o di sospensione del pagamento di ogni retribuzione per uno o più periodi di paga determinati da cause diverse da quelle sopra indicate, come ad esempio, la tardiva attivazione del ruolo di spesa fissa nei confronti di pubblici dipendenti di nuova assunzione. Tali arretrati per la parte relativa all'anno di pagamento vanno imputati, ai fini del calcolo della ritenuta ai singoli periodi di paga di competenza dell'anno stesso, mentre, per la parte eventualmente attinente all'anno precedente, vanno assoggettati allo specifico regime previsto per gli arretrati. 16. Soggetti obbligati ad effettuare la ritenuta Obbligati ad effettuare la ritenuta sono gli stessi soggetti indicati nel primo comma dell'art. 23 del D.P.R. n. 600 e le Amministrazioni dello Stato di cui al successivo art. 29. Si fa, pertanto, rinvio al numero 2. 17. Determinazione dell'aliquota Ai fini della determinazione della ritenuta sugli emolumenti della specie, la lettera c), secondo comma, dell'art. 23 del D.P.R. n. 600 prevede che debbono essere applicati i criteri di cui all'art. 13 del D.P.R. n. 597, con la precisazione che per reddito complessivo netto deve intendersi l'ammontare globale dei redditi di lavoro dipendente percepiti dal prestatore di lavoro nel biennio precedente l'anno della percezione. Pertanto il datore di lavoro, sulla somma corrisposta ad un suo dipendente a titolo di emolumenti arretrati, dovrà applicare una ritenuta con l'aliquota dell'Irpef corrispondente all'ammontare complessivo medio delle retribuzioni assoggettabili alla ritenuta di acconto (al netto quindi dei contributi obbligatori e al lordo della ritenuta d'imposta) percepite dal dipendente stesso nel biennio precedente l'anno di percezione degli arretrati. Naturalmente il datore di lavoro dovrà tenere presenti le sole retribuzioni da lui corrisposte al dipendente, senza tener conto delle retribuzioni che lo stesso dipendente abbia eventualmente percepito nel biennio in relazione a rapporti di lavoro svolti alle dipendenze di altri. Ai fini della determinazione dell'aliquota il primo comma, lettera a) dell'art. 86 del D.P.R. n. 597, per gli emolumenti arretrati corrisposti nell'anno 1974, prende in considerazione la metà del reddito complessivo netto accertato agli effetti dell'imposta complementare per gli anni 1972 e 1973; mentre per gli emolumenti arretrati corrisposti nell'anno 1975, la lettera b) dello stesso articolo fa riferimento alla metà del reddito complessivo netto accertato per l'anno 1973 agli effetti dell'imposta complementare e di quello accertato per l'anno 1974 agli effetti dell'Irpef. Sulla base di tali disposizioni, cui fa riferimento la lettera c) del secondo comma dell'art. 23 del D.P.R. n. 600, il datore di lavoro, per il calcolo dell'aliquota sugli emolumenti arretrati corrisposti negli anni 1974 e 1975, dovrà riferirsi alle retribuzioni, rispettivamente, del biennio 1972-1973 e 1973-1974. Come ammontare delle retribuzioni degli anni 1972 e 1973 (escluse le voci retributive che in base all'allora vigente legislazione erano esenti dall'imposta complementare: assegni familiari, indennità integrativa speciale ecc.), verrà assunto quello assoggettato alla ritenuta d'acconto ai fini dell'imposta complementare, al lordo della quota non imponibile di L. 960.000 e al netto della sola ritenuta di ricchezza mobile categoria C/2 ed ovviamente al netto dei contributi obbligatori. Per l'anno 1974 verrà assunto invece l'ammontare delle retribuzioni assoggettabili alla ritenuta di acconto agli effetti dell'Irpef, al lordo della ritenuta stessa. Come già chiarito, il datore di lavoro, per la determinazione dell'aliquota, dovrà tenere conto delle sole retribuzioni da lui corrisposte al dipendente nel biennio precedente. Se nel biennio precedente vi è stata retribuzione per un solo anno, l'aliquota è determinata con riguardo a detta retribuzione; se non vi è stata alcuna retribuzione, si applica l'aliquota del 10%. 18. Esempi Si consideri l'ipotesi di un lavoratore al quale, per effetto di un nuovo contratto collettivo di lavoro, vengano riconosciuti, nel mese di luglio dell'anno 1975, aumenti di salario con decorrenza 1° ottobre 1974 e si ponga il caso che il salario aggiornato gli venga corrisposto a decorrere dal 1° luglio 1976, unitamente ai ratei di salario arretrati. Sulla base di quanto in precedenza esposto, gli aumenti di salario relativi al periodo 1° ottobre 1974-30 giugno 1976 vanno assoggettati a tassazione separata per la parte relativa al periodo 1° ottobre 1974-31 dicembre 1975, mentre vanno cumulati con la retribuzione del mese di luglio 1976, nel quale sono stati messi in pagamento, per la parte afferente il periodo 1° gennaio-30 giugno 1976. Se il lavoratore in parola, quindi, ha percepito nel biennio 1974-1975, dallo stesso datore di lavoro, un salario medio annuo di L. 3.000.000, sulle somme arretrate dei ratei relativi al periodo 1° ottobre 1974-31 dicembre 1975 sarà applicata, ai fini della tassazione separata, una ritenuta con l'aliquota dell' 11% così ricavata: Ammontare retribuzione media annua del biennio (lire 2.500.000 per l'anno 1974 + L. 3.500.000 per per l'anno 1975 = L. 6.000.000 : 2) .................. L. 3.000.000 Imposta su tale ammontare (in base ai due primi scaglioni di reddito) ................................ L. 330.000 Calcolo dell'aliquota percentuale: 330.000 : 3.000.000 = X : 100 330.000 X 100 33.000.000 X = -------------------- = ------------ = 11 3.000.000 3.000.000 Pertanto, se gli emolumenti arretrati da assoggettare a tassazione separata ammontano a L. 300.000, l'imposta relativa risulterà di L. 33.000, applicando l'aliquota dell'11% su detto ammontare di L. 300.000.

Ris. n. 8/505 del 5 aprile 1993 Dir. II.DD. Irpef - Redditi di lavoro dipendente - Emolumenti arretrati (premio incentivante) - Configurazione giuridica - Tassazione separata - Criteri di applicazione

Codesta Intendenza di finanza, con la nota ..., ha rappresentato che la Commissione tributaria di II grado di P. nella seduta del 15 gennaio 1993 ha respinto l'appello dell'ufficio finanziario in materia di tassazione degli emolumenti percepiti negli anni 1985 e 1986 a titolo di premio incentivante, maturato in anni precedenti, dal Dott. R.G.; ha chiesto, quindi, di conoscere il parere della scrivente sull'eventuale acquiescenza alla sentenza predetta. Al riguardo, non può che ribadirsi, in linea di principio, l'avviso, più volte espresso dalla scrivente, che il regime di tassazione separata non si applica in ogni caso di ritardo nell'erogazione di emolumenti arretrati di lavoro dipendente, bensì solo quando gli emolumenti provengono da titoli specifici (contratti, sentenze, promozioni, cambiamenti di qualifica): cfr. circolare ministeriale n. 1/R.T. del 15 dicembre 1973. Infatti, ad avviso della scrivente, il regime di tassazione separata, nell'intenzione del legislatore, si applica in tutte quelle ipotesi in cui, al momento della maturazione del diritto alla percezione di emolumenti, manca il titolo giuridico corrispondente, che viene ad essere costituito successivamente a tale momento: così è il caso dei contratti collettivi (quando retrodatano gli effetti della contrattazione); delle sentenze (che riconoscono, con effetto ex tunc, il diritto ad una maggiore retribuzione in corrispondenza con la declaratoria di un diritto sostanziale retroagente, accertato dal giudice); dei cambiamenti di stato (che agiscono sulla posizione giuridica ed economica globale del prestatore di lavoro subordinato), eccetera. Nelle altre ipotesi, invece, nessuna logica rilevanza hanno le ragioni del ritardo nella corresponsione degli emolumenti, ove fin dal momento della loro "produzione" essi siano certi nell'an (oltre che, eventualmente, nel quantum), ma la cui obiettiva percezione venga, qualunque sia la causa, rinviata ad un momento successivo (anche se incolpevolmente, con riferimento al percettore che è il soggetto colpito dall'imposta). In tali casi, questa Direzione generale ha costantemente affermato, e ritiene di dover ribadire anche in questa sede, che non ricorrono le condizioni per l'applicazione del regime di tassazione separata, avendo il legislatore della riforma (che ha introdotto per la prima volta tale nuovo regime di tassazione) voluto salvaguardare da una tassazione particolarmente gravosa soltanto talune categorie di arretrati - quelle, cioè, indicate nella circolare n. 1/R.T. - e non tutte quelle in concreto ipotizzabili, qualunque ne sia il motivo o la causa, potendosi evidentemente favorire, in quest'ultima ipotesi, fenomeni elusivi nel pagamento delle imposte, ed oltretutto violare il principio della capacità contributiva, in quanto il percettore, in effetti, dispone concretamente delle somme arretrate nel periodo d'imposta nel quale le ha percepite: la fattispecie ex art. 12, lettera d), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 597 non può, pertanto, che essere di stretta interpretazione. Si ritiene, pertanto, che il contenzioso intrapreso da codesta Intendenza vada ulteriormente coltivato.