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Le impugnazioni

1. Profili generali

Il sistema delle impugnazioni è disciplinato dagli artt. da 49 a 67 del D.Lgs. 546/1992.

Nel processo tributario non sono applicabili i  poteri inibitori previsti dagli artt. 283 c.p.c. (qualora ricorrano gravi motivi) e 373 c.p.c. (qualora dall’esecuzione possa derivare grave ed irreparabile danno), che consentono la sospensione dell’efficacia esecutiva della sentenza impugnata con l’appello o con il ricorso per cassazione.

L’art. 49 del D.Lgs. 546/1992, nell’estendere alle impugnazioni delle sentenze delle Commissioni tributarie le norme generali del codice di procedura civile, espressamente esclude l’applicabilità del dell’art 337 c.p.c. (sospensione dell'esecuzione  e  dei   processi). Quest’ultimo   stabilisce   che "l'esecuzione della sentenza non è sospesa per effetto dell'impugnazione di essa, salve le disposizioni  degli  articoli  283,  373,  401  e  407".  In particolare,  l'art.  373  c.p.c.  (sospensione dell'esecuzione) richiamato nella  anzidetta  disposizione,  statuisce,  al comma 1, che "Il ricorso per cassazione  non  sospende  l'esecuzione  della sentenza. Tuttavia il giudice che ha pronunciato la sentenza impugnata può, su istanza di parte  e  qualora  dall'esecuzione  possa  derivare  grave  e irreparabile danno, disporre con ordinanza non impugnabile che l'esecuzione sia sospesa o che sia prestata congrua cauzione".

La disciplina dell’art 49 del D.Lgs. n. 546/1992,  è stata  sottoposta al vaglio della Consulta,  a  seguito  dei  sollevati  dubbi  di legittimità  costituzionale  con  riferimento  agli  artt.  3  e  24  della Costituzione, nella parte in cui  non  consente  nel  processo  tributario, contrariamente a quanto  previsto  nell'ambito  processual-civilistico  con l'art. 373, la sospensione ope iudicis della esecutività della sentenza  di secondo grado, in pendenza di ricorso per  Cassazione  o  di  ricorso  alla commissione tributaria centrale.

La Consulta, con sentenza del 25 maggio 2000, n. 165, nel  confermare che la disponibilità di misure cautelari costituisce componente  essenziale della tutela giurisdizionale garantita dall'art. 24 della Costituzione,  ha statuito che, nel processo tributario, "la tutela cautelare debba ritenersi imposta solo fino al momento in cui non intervenga una pronuncia di  merito che accolga,  con  efficacia  esecutiva,  la  domanda,  rendendo  superflua l'adozione di ulteriori misure cautelari, ovvero la  respinga,  negando  in tal modo, con cognizione piena, la sussistenza  del  diritto  e  dunque  il presupposto stesso della invocata tutela".

Del  resto,  la  particolarità  innanzi   evidenziata   rientra   nella discrezionalità del legislatore costantemente ammessa dalla  giurisprudenza della Corte, che ha escluso l'esistenza  di  un principio, costituzionalmente rilevante, di  necessaria  uniformità  tra  i vari tipi di processo.

Pertanto, nel caso di controversie pendenti per  le  quali,  a  seguito della sentenza emessa dalle commissioni  tributarie  regionali,  sia  stato proposto, dalla controparte, ricorso per Cassazione, l’Ente impositore,  in ipotesi di presentazione ai sensi dell'art. 373  c.p.c.  di  istanza  di  sospensione  della  esecutività  della   sentenza, dovrà provvedere,   in  tempo  utile  rispetto  alla  data   dell'udienza   di comparizione di cui al c.  2  dell'art.  373  citato,  ad eccepire l’inammissibilità del procedimento e, in via  del  tutto subordinata, è opportuno che nel merito eccepisca in ordine  al  fumus  boni  iuris  (ovviamente  con riferimento alla fondatezza della sentenza impugnata) ed  al  periculum  in mora  (in  ordine  agli  effetti  negativi   scaturenti   dall'accoglimento dell'istanza di sospensione comportante l'inibizione della  riscossione  in corso di giudizio ex art. 68 del D.Lgs. n. 546/1992, con  riferimento  alla inaffidabilità, dal punto di vista economico, del soggetto debitore)[1].

Il giudice tributario d'appello è, quindi, privo del potere di sospendere l'efficacia esecutiva sia della  sentenza di primo grado in pendenza dell'appello (art. 283 c.p.c.), sia della sentenza di  secondo  grado  in  pendenza  del ricorso per cassazione (art. 373  c.p.c.),  come confermerebbero tanto l'art. 47 c. 4  del  D.Lgs.  n.  546/1992 (dichiarando "non impugnabile" l'ordinanza con cui la Commissione tributaria provinciale provvede sull'istanza di sospensione  dell'esecuzione  dell'atto impugnato),  quanto  l'inapplicabilità  al  procedimento  di  appello  delle disposizioni relative alla tutela cautelare dettate per il  procedimento  di primo grado, in  quanto  non  compatibili  con  la  disciplina  del  gravame (art. 61 D.Lgs. 546/1992). Infatti, con riferimento  a quest’ultimo punto,   l’oggetto   della sospensione  cautelare  è l'efficacia  del  provvedimento  impositivo  di  cui all'impugnazione e non quella della sentenza del giudice di prime  cure  che ha rigettato il ricorso del contribuente[2].

Attraverso l’impugnazione della sentenza la parte richiede ad un giudice diverso (appello oppure ricorso per cassazione) oppure allo stesso giudice (revocazione) che ha pronunciato la sentenza impugnata, di operare un controllo sulla sentenza.

La sentenza della commissione tributaria provinciale può essere impugnata mediante:

-         proposizione dell’atto di appello, principale o incidentale alla Commissione tributaria regionale;

-         revocazione (artt. 64 ss. D.Lgs. 546/1992).

La sentenza della commissione tributaria regionale può essere impugnata per Cassazione.

L’interesse all’impugnazione è dato dalla soccombenza totale o parziale, nella causa, avuto riguardo alle situazioni contenute nella sentenza. Pertanto, è inammissibile un'impugnazione con la quale si deduca la violazione di norme giuridiche sostanziali o processuali volta a non influenzare domande o eccezioni proposte e che sia diretta, quindi, all'emanazione di una pronuncia priva di rilievo pratico[3] ovvero nel caso in cui la parte non ha un effettivo interesse ad agire[4].

Sorge l’obbligo  della riunione delle impugnazioni da parte del giudice tributario nell’ipotesi in cui esse siano proposte avverso la medesima sentenza a norma dell’art. 335 c.p.c. richiamato dall’art. 49 D.Lgs. 546/1992. Nel caso, invece, di pluralità di sentenze la riunione può essere facoltativamente disposta, anche in sede di legittimità, solo in presenza di ragioni di unitarietà  sostanziale  e processuale della controversia[5].

 

2. I mezzi di impugnazione

I mezzi di impugnazione previsti nel processo tributario riproducono la previsione dell’art. 323 c.p.c. con l’eccezione del regolamento di competenza e l’opposizione di terzo. Essi sono:

a)      l’appello contro le sentenze della Commissione tributaria provinciale;

b)      il ricorso per Cassazione, per impugnare le sentenze della Commissione tributaria regionale;

c)      il ricorso per revocazione, nei casi previsti dall’art. 395 c.p.c..

 

3. Termini per le impugnazioni

Il termine previsto dalla legge per le impugnazioni è perentorio, decorso il quale la sentenza acquista autorità di cosa giudicata, e varia a seconda che la sentenza da impugnare sia stata o meno notificata.

In particolare si avrà:

-         un termine d'impugnativa breve,  di 60 giorni,  che decorre,  ex art. 51,  c. 1, dalla  notifica  della sentenza, che dovrà avvenire  a cura delle parti a mezzo ufficiale giudiziario[6].  La parte vittoriosa avrà interesse a notificare la sentenza al fine di accorciare i tempi del processo;

-         un termine di impugnativa lungo[7], che è stato modificato dalla riforma del 2009 al processo civile attuata con L. n. 69/2009. Si avranno pertanto due ipotesi: a) per i procedimenti instaurati[8] fino al 3 luglio 2009 il termine è di un anno (prolungato dal periodo di sospensione feriale dei termini pari a  46 giorni)[9]; b) per i procedimenti instaurati dal 4 luglio 2009 il termine è di sei mesi. Tale termine decorre, ex art. 327, c. 1 c.p.c.,  dalla pubblicazione della sentenza (dies a quo) - coincidente  con  il deposito della sentenza nella segreteria-, senza che  assuma  rilievo  la  comunicazione  del  relativo avviso da parte della segreteria[10], attestato dalla firma e dalla  data  apposti  sulla  sentenza  dal  pubblico ufficiale (art. 37 stesso D .Lgs., analogo  all'art.  133  c.p.c)[11], indipendentemente dalla notificazione.  Le parti devono diligentemente controllare quando è stata depositata la sentenza per non rischiare di decadere dal diritto di impugnarla, infatti ancorché la segreteria ha l’obbligo di comunicare il dispositivo della sentenza entro 10 giorni dal deposito (ex art. 37 c. 2), l’omissione di tale adempimento non produce alcun effetto processuale.

In concomitanza dei due termini, quello lungo ha la prevalenza. Scaduto il termine lungo la sentenza diverrà inoppugnabile anche se è  ancora  in corso  il  termine  breve  di  60 giorni dalla notifica della stessa, pertanto l’appello, il ricorso per cassazione e la revocazione per i motivi indicati nei nr. 4 e 5 dell’art. 395 c.p.c. non sono più proponibili.

Il termine lungo per proporre appello, ricorso per cassazione e la revocazione per motivi indicati nei n. 4 e 5 dell’art. 395 subisce eccezioni nei seguanti casi:

-         la parte non costituita dimostri di non aver avuto conoscenza del processo per  nullità della notificazione del ricorso e della comunicazione dell’avviso di fissazione di udienza (art. 38 c. 3);

-         sospensione dei termini da parte del legislatore (es. condono o accertamento con adesione);

-         mancato funzionamento degli uffici.

Nei gradi di giudizio successivi al primo vige il principio del divieto dello ius novorum.